אנחנו לא לבד: על הביקורת הפנימית הקונסטטיבית בטייוואן 

אנחנו לא לבד: על הביקורת הפנימית הקונסטטיבית בטייוואן

הביקורת הפנימית עלתה בתחילת שנות ה 40 של המאה הקודמת, שעה שהפרדיגמה "גישת המערכות" שאחד מאבותיה הוא דיוויד איסטון, משלה בכיפה. למעשה גישה זו, להבדיל מגישות בעבר שמה את הדגש על הסביבה בה פועל ארגון, וככזה היא התמקדה באינטראקציה שמקיים הארגון עם סביבתו, ובראש ובראשונה במשוב (פידבק). עם העלייה בהכרה שהנהלת ארגון חייבת לקבל פידבק הן מהארגונים (סביבה הפנימית) והן מה stakeholders (סביבה חיצונית) עלה הצורך בפונקציה שתספק למקבלי החלטות משוב על הנעשה בארגון. כך עלתה תחילה הביקורת הפנימית כגישה ניהולית אך במהרה היא הפכה או שמא חזרה [ביקורת הייתה גם בעת העתיקה, ולאור כל שנות התפתחות האדם] להיות עיסוק שהפך עם השלמת פיתוחו למקצוע.

למרות חשיבותה הביקורת הפנימית בעת המודרנית בארה"ב, מקום היוולדה המחודש, ובאירופה התעצבה ע"י אגודות מקצועיות [IIA, ECIIA], והגישה הייתה כי אימוץ כלי ניהולי שכזה הוא וולונטרי. אין זה סוד שהמחוקק, בטח ובטח במדינות קפיטליסטיות פרקסלאנס כארה"ב, ככלל ברזל לא מתערב בשוק. באם נבחן את התפתחות החקיקה המסדירה [רגולציה] אזי ללא כל קושי נגלה כי חקיקה זו הנה ריאקציונית [כתגובה למשברים]. הדוגמא האחרונה היא משבר של ראשית העשור שהביא לחקיקת חוק סרבנס אוקסלי [SOX] שאומץ גם על-ידי הרגולאטורים בסקטור הפיננסי.  

מדינת ישראל היא חלוצה, בכל הקשור להסדרת מקצוע הביקורת הפנימית בחקיקה. עוד בשנת 1971 קבע המחוקק הישראלי, בתיקון מס' 11 לפקודת העיריות, את החובה למנות מבקר פנימי וכן קבע את תפקידו וסמכויותיו. למעשה הביקורת הפנימית התפתחה מבחינה חקיקתית לאחר חיקוק חוקי מבקר המדינה. ברם אם לספור מבחינת מספר השינויים אזי נראה כי קצב האבולוציה הקונסטיבית של הביקורת הפנימית אינו רב. באם ניקח בחשבון את מאמצי הלשכה להעביר בכנסת תיקון לחוק הביקורת שיסדיר את המקצוע באמצעות רישוי, אזי נוכל להבין עד כמה גדולה הייתה השעה ב 1992 שלבסוף אחר כמה ניסיונות שכשלו חוקק חוק הביקורת הפנימית. למעשה שעת בין השמשות זו הייתה מיוחדת בה כנסת ישראל חוקקה עוד כמה חוקים שבימים רגילים לא ניתן להשיג עליהם הסכמה, והם חוקי היסוד חופש העיסוק וכבוד האדם וחירותו, שלדידו של ביהמ"ש העליון השלימו את המהפכה החוקתית וקבעו כי מכיוון שיש חוקה מוסמך ביהמ"ש לבטל חוקים (פס"ד מזרחי נגד אגודה שיתופית מגדל)

ישראל אומנם חלוצה, אך היא כבר לא בודדה בתחום זה. ב 18.11.2002 התקינה טייוואן [ http://law.moj.gov.tw/eng/Fnews/FnewsContent.asp?msgid=4323&msgType=en] את " תקנות ממשל של הקמת מערכות בקרה פנימית בחברות ציבוריות" [ Regulations Governing Establishment of Internal Control Systems by Public Companies]. בדבר חקיקה זו קבוע פרק ובו 6 סעיפים העוסק בביקורת פנימית. לדבר חקיקה זו הוכנסו מאז חקיקתו 3 תיקונים. מעיון בדבר החקיקה עולה כי הביקורת הפנימית הנה אובליגטורית בחברות שנסחרות בבורסה [חברות ציבוריות]. דבר החקיקה לא רק מחייב מינוי אדם מוסמך לתפקיד מבקר הפנים אלא הוא גם קובע כי הדירקטוריון "ימנה אנשים מוסמכים במספר מתאים לפי גודל, מצב עסקי, צרכי ההנהלה, וחוקים ותקנות אחרים." (סעיף 11). דבר החקיקה גם קובע כי על חברה ציבורית לדווח לרשות לניירות ערך על הפסקת עבודתו של המבקר הפנימי. עוד נקבע דרישות התאמה למקצוע יקבעו ע"י הרשות לניירות ערך.

 מינוי הביקורת הפנימית נועד כדי לסייע לדירקטוריון  ולהנהלה בבדיקה וסקירת הבקרה הפנימית וכן מדידת האפקטיביות והיעילות של הארגון. כמו כן יקבע המבקר הפנימי המלצות לתיקון הליקויים  כדי להבטיח את המשך יעילות הפעלת המערכות וכדי לספק בסיס לבדיקה ותיקון (סעיף 10).

 יחידת הביקורת הפנימית תגבש תוכנית ביקורת שנתית בהתבסס על תוצאות של סקר סיכונים, לרבות נושאים שצריכים להיות מבוקרים באופן שוטף. יישום תוכנית העבודה תעשה כך שתיבדק מערכות הבקרה הפנימית (internal control systems). יש להגיש דוחות ביקורת ולצרף להם נספחים ניירות עבודה רלוונטיים. יש לכלול לפחות, פעילויות וניהול פיננסי או לפעילות העסקית העיקריים, כגון עבור רכישת נכסים או מכירתם, עסקאות בעסקאות נגזרים, הארכת הלוואות לאחרים, מתן חסויות או ערבויות עבור אחרים, פיקוח וניהול של חברות בנות, ניהול הפעילות של ישיבות מועצת המנהלים, זרימת מידע הבידוק הביטחוני, ואת המחזור העסקה העיקריים שנקבעו בסעיף 7 כגון מכירת מחזור הקבלה לרכוש במחזור התשלומים. עותק מתוכנית העבודה של הביקורת הפנימית תעבור לידי כל חברי הדירקטוריון. בחברות שמונה להם דירקטוריון חיצוני [דח"צ] כאשר היא מגישה את תוכנית הביקורת השנתית הדירקטוריון יהיה חייב לאפשר לכל דח"צ להשמיע את דעתו ולהתחשב בה.  דו"ח הביקורת הנזכרת , ניירות עבודה, ואת המידע הרלוונטי הכלול בה יישמרו במשך לא פחות מחמש שנים  (סעיף 12).

 המבקר הפנימי של החברה הציבורית יהיה מנותק, עצמאי, אובייקטיבי, ובלתי משוחד, ויבצע את תפקידו בנאמנות, ויפעל באופן מקצועי. מבקרים פנימיים יבצעו את תפקידם בתום לב ולא יעשו כל אחת מהפעולות הבאות:

1.  להסתיר או לבצע גילוי שווא או בלתי הולמת של כל הפעילויות העסקיות של החברה, בדוחות כספיים, או שלא עולה בקנה אחד עם חוקים או תקנות, או תוך ידיעה שהם גרמו נזק לבעל עניין;
2.  פגיעה בזכות או אינטרס כל שהוא של החברה או כל בעל עניין ע"י אי קיום  חובה המוטלת עליהם;
3.   לפעול מעבר לתחום של פונקציות ביקורת או לעסוק בפעילות פסולות אחרות, במטרה להשיג יתרון לא חוקי עבורו/ או עבוד צד שלישי, להפר את חובותיו כמבקר פנימי או למעול בנכסי החברה.
4. לערוך ביקרת במחלקה שהמבקר הפנימי עבד בו קודם לכן.
5.  לא להימנע מלבקר בהם יש למבקר הפנימי עניין אישי או שהוא מצוי בניגוד אינטרסים.
6.  אי ביצוע ביקורת בנושא כל שהוא כפי שהורתה הרשות לניירות ערך או לספק מידע רלוונטי; או
7.  כל פעילות אחרת שמהווה הפרה של מעשה או תקנה או אסורים על פי חוק כלשהו.

 כדי להפחית את הסיכון להטיה נקבע כי "בנוסף לדיווח פעולות הביקורת שלהם לממונה על בסיס קבוע, עובד יחידת ביקורת ידווח בעצמו על הדוחות שערך לדירקטוריון" (סעיף 16).

 מבקר פנימי של חברה ציבורית חייב להמשיך וללמוד לימודי המשך וכן להשתתף באימונים לביקורת הפנימית שעורכים מוסדות המוכרים על ידי הרשות לניירות ערך. כדי לשפר את איכות הביקורת שלהם ויכולת. האימונים ביקורת פנים ילמדו המבקרים הפנמיים קורסים במקצועות שונים, כגון ביקורת ממוחשבת, וידע משפטי בסיסי (סעיף 17).

חברה ציבורית חייבת לדווח לרשות לניירות ערך על  שמות, גילאים, השכלה, ניסיון, ותק, הכשרה של מבקרים פנימיים שלה עד סוף ינואר בכל שנה באמצעות האינטרנט (סעיף 18).

 לסיכום: כפי שניתן להתרשם ההסדרים לעבודת הביקורת הפנימית דומים ברובם המכריע לנהוג בישראל, למעט העובדה שלרשות לניירות ערך סמכויות לקבוע למבקרים הפנימיים נושאי עבודה, הדרכות ועוד. אך לפני שנמהר לשפוט חשוב לציין כי גם בישראל קיימת התערבות של רגולאטורים שנראה כהפרה של עצמאות הביקורת, אומנם לא באמצעות חקיקה, אך הוראותיהם מחייבות.  לדוגמא